营改增对建筑业的“伤害”

会计师世界公众号2016-04-09发表署名杜智颖、李磊的文章《从工程造价角度看待“建筑业营改增新视角·从工程造价角度看待“建筑业营改增”——专访万隆建设工程咨询集团有限公司副总经理刘晶昕》
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刘晶昕和他的团队与上海建筑建材业市场管理总站一起受建设部标准定额司定额研究所的委托，进行建筑业营改增对工程造价及计价体系影响的课题研究。认为营改增对建筑业的影响和作用是正面的积极的，能减轻税负，有利于建筑企业。我对刘晶昕所表达的观点不完全认同，他的观点与我的研究和测算结果不太一样，有必要与刘晶昕商榷。
, s4 S0 U) H6 _% ]% X" S: @& x) i众所周知，建筑行业是还没有完全市场化的行业之一。建筑业是按照计价规则形成的工程总造价就是建筑企业的收入，它带有明显的计划经济痕迹，过度干预微观价格会扭曲价格，建筑产品是政府定价，规则定价，而不是市场定价。这就决定了建筑企业和建筑产品的定价机制和其他产品有本质的不同。绝大多数行业的销售价格是依据市场而定，其收入取决于供需关系和市场行情，其结果是建筑业的社会生产力远远落后于制造业等其他行业。
* A% W% K# Z, V7 d$ ~) W& m刘晶昕的第一个观点：“只要根据计价规则计算出的税金金额和企业实际缴纳税金一致，那么营改增对企业的负担是没有影响的。”
" @: Q4 N5 u( r' ?; A我们认为：营改增对企业的负担是有影响的，且是增加负担。
6 Z/ M" v$ e3 o- c4 G7 T支撑刘先生观点的是因为计价规则的税金是作相应调整，如原来税金3.48%，现根据建筑业增值税率调为11%。建筑企业税负似乎没有增加，按照刘先生的逻辑，建筑业增值税率再高对建筑业也没影响，因为工程造价是按税率调整。刘晶昕就没考虑其他复杂因素，一是同样的工程项目，造价收入是比原来营业税制下是减少的，因为工程造价的构成要素是以不含税计取，直接费减少，间接费因计算基数减少而降低，虽然税金提高，总造价仍然是减少的。其次，即使是同样的收入，缴纳的税金比原来多出将近8个点，更何况是收入减少的情况下。第三，建筑企业会有一部分进项税额可抵扣，如购进建材与机械设备等，但并非所有采购都有增值税专用发票，因为供货商有的是小规模纳税人，其增值税不可抵扣。第四，所有增加的税金都会传导到上下游，都会反映到价格中，等于是增加整个社会交易成本。怎能说对企业负担没影响呢。

刘晶昕的第二个观点：“基于工程造价计价的规则，企业施工能否取得发票，这对企业负担来说也基本不产生影响。”
我们认为：企业施工能否取得发票，这对企业来说产生深刻影响。
企业施工能否取得发票对企业影响太大了。不管是否取得增值税发票，造价是不变的，是定量，取得可抵扣的进项税越少，企业的税负就越重，反之，则越轻。怎么能说能否取得发票对建筑企业不产生影响呢？可以说，这对企业来说是生死攸关的，因为直接影响企业的赢亏和损益。不管是否开票，均以税前价格进入造价。进货，无票价格虽低，但无抵扣；开票价格虽高，但可抵扣。并且，无票价格不等于是不含税价格，一般是高于不含税价格。
& Q/ R* z2 P" ~& g举例，某施工单位购进钢筋117万，其中除税价款100万，增值税17万。税前造价100万，总造价=100×（1+11%）=111万。施工企业收入111万，缴纳增值税11万。
不管有票还是无票，造价是不变的。
如果是有票，建筑企业收支=111-117-11+17=0，
: c: ]8 Y4 [( n7 q6 P如果无票，假设无票的钢筋价款102万（实际成交可能高于这个价格，当然也不会高于含税价格，但也不会低于除税价格），建筑企业收支=111-102-11=-2万元。
4 ]% p2 ]# I" b/ W$ b# v) Y' p如果是小规模纳税人到税务部门开增值税专用发票价款103万（征收率3%）。建筑企业收支=111-103-11+3=0。
有票与小规模纳税人开专票可抵扣情况下，施工单位收支平衡；无票均对建筑企业产生负收益。
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- R) Q, {% \9 U9 {" P5 j0 u刘晶昕第三个观点，“大部分的项目在营改增后的工程总造价是降低的。从这个层面上来说，营改增对建筑企业而言并不会增加税负。”
我们认为：营改增后建筑企业增加税负。
我们研究和测算的结果大部分的项目在营改增后的工程总造价是降低的，但如果是小规模纳税人，总造价相同或有增加。但不能因此得出结论“营改增对建筑企业而言并不会增加税负。”有明显的逻辑错误。
0 V4 y: k2 j8 d工程总造价降低，说明建筑企业收入减少，虽然所交的增值税减轻，这个减轻的税负有意义吗？譬如刘先生的月工资降低了，个调税当然也随之降低，你说对你来说是好事还是坏事？并且这个税负应该与之前的营业税相比较，同时应该按净利润率来衡量。
如果造价从105万降到102万，收入减少3万。
' d9 [/ b9 m0 E4 x: ~9 _营业税制，税负=105×3%=3.15万元，
建筑企业未计成本的收益=105-3.15=101.85万元。
增值税制，税负=102/（1+11%）×11%=10.101808万元，
建筑企业未扣除成本收益=102-10.101808=91.898192万元。
. t. ~; z) G3 ], ^. ^$ p建筑企业未扣除成本收益营改增后约减少收入的10%左右。
如果考虑有部分进项税抵扣，必须有占收入的10%抵扣额才能与之前营业税制大致相等，难度极大。人工费基本不能抵扣，材料费占工程造价60%，其中如砖石料等大部分由小规模纳税人供货，实际抵扣比例假设占总材料费的50%，增值税率钢筋17%，混凝土3%，简易计税为3%，我们取11.5%，可抵扣进项税额=102×60%×50%×11.5%=3.519万元。
( d) |# v) ^; T% L4 t建筑企业未扣除成本收益=102-10.101808+3.519=95.417192万元。
: E# N( ]( h$ ]* `( X成本是恒量。
营改增后建筑企业未扣成本的收益比营业税制少=101.85-95.417192=6.432808万元。收益减少约6.3%。营改增后建筑企业税负增加，利润降低。

( A  ], Z4 i1 N7 K0 z刘晶昕第四个观点“建筑业增值税的税率11%不宜再低。”
我们认为建筑业增值税的税率11%偏高，应该降到7%。房地产行原来营业税5%，营改增后增值税率11%，按同比例增加建筑业增值税率约7%是比较合理的。房地产业成本构成的大头土地款全额在销售额中减去，而建筑业不过是增值税额可抵扣，并且不是所有建材都能抵扣，根本没有这么多抵扣。
刘先生难道是与整个建筑行业过不去？建筑业本来是微利行业，营改增对建筑业来说无异于雪上加霜，有观点认为，营改增后建筑企业不是倒闭就是坐牢。如果营改增改革真心让利于民，真心降低税负，那么，应该把税率降下来，新加坡香港等国家和地区增值税普遍在5~6%。当然，建筑企业会大量购进建材和设备。建材是消耗在工程实体内，至于设备，政府好象是在鼓励企业购买，这样可以取得更多的可抵扣的进项税，但问题是是否真的需要这么多设备。如果不需要的话，或者租赁更划算的话，购买就是不明智的，是得不偿失的，是把国家的其他行业和企业的过剩转移给建筑企业，不就造成另一种的过剩了吗？
刘先生认为：“建筑业的增值税税率是11%，但采购的大部分材料的税率是17%，那么就会出现倒挂现象。……材料部分大多的可抵扣税率都是17%，3%征收率占少数；……其中有70%的部分是可以抵扣的（30%是人工不能抵扣），且将综合抵扣率设为是16%……。”
如果前面的假设是错误的，后面的结论基本是不对的。
4 ^* n/ B1 O2 a( i8 D9 [0 [3 m  }“采购的大部分材料的税率是17%”这个本身就不成立，除钢筋等少数建材是17%，混凝土是6%，大量的砖、砂等建材各项工作零星材料基本上是小规模纳税人。这是第一个错误。
第二个错误“其中有70%的部分是可以抵扣的（30%是人工不能抵扣），且将综合抵扣率设为是16%”，一是材料费占总造价约60%，其中只有一半是可以抵扣的。其次综合抵扣率设为是16%也是错的，最高增值税率也不过17%，还有6%，我取中位数平均值11.5%。
成本100万，
. u) C( B. a) i5 o! Z按刘晶昕测算结果，
8 W: }- W! w" u6 n: b* {! b销项税=100×11%=11万
进项税70×16%=11.2万。
应纳税额=11-11.2=-0.2万。
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刘晶昕第五个观点：“甲供料对甲方是不合算的。”
8 x8 h! I: t/ T5 q我们认为甲供料有利于甲方不利于建筑企业。
! h1 j2 l3 L: \0 F* {如果施工单位采用简易计税方法，不管是甲供还是乙供，施工单位都不能抵扣，不如让甲供让甲方抵扣受益。
如果施工单位是一般纳税人，不管是甲供还是乙供，可抵扣的进项税额是一样的，都是17%。甲供甲方取得17万的进项税额抵扣，造价的11%进项税额是另外的。乙供乙方取得17万进项税额抵扣，税前造价的销项税11%是另外的，怎么会对甲方来说“两者是结果是一样的”？这属于为了支持错误的观点而偷换概念。
6 n0 [+ {2 X3 c. J$ r0 u其次，不管是甲供还是乙供，税前造价是一样的，施工单位所承担的销项税是一样的。
4 g0 w/ f! Z4 L4 @如果甲供进工程造价，施工单位要为甲供造价多交销项税；如果甲供料从造价中剔除，则由于计算基数变少而导致造价减少。甲供材无论是进造价还是不进造价，对施工单位都是不利的。
5 e3 j- U8 |) j而刘先生的观点，甲供甲方还是吃亏的，“甲供材料还比乙供多占用了6万元的资金，因此从这个角度而言，甲供料对甲方是不合算的。”简直是大谬！交易主体的双方，一方受益另一方将受损，如天平的两头。双赢是对商业价值而言，让人自己赢就先让别人赢，或让自己更好但不能让别人处境更坏。甲供模式甲方承担部分资金成本，资金成本约10%。钢筋进项额高达17%，资金成本小于进项税额。
刘晶昕第六个观点：“以中标通知书的时间来确定新老项目的划分可能会避免前文所述的尴尬，在没有中标通知的案例里可以采用合同的签订时间。”
我们认为新项目新办法，旧项目旧办法。以开工日期2016年4月30日前为界。不用想得太复杂，复杂问题简单化，而非复杂问题更复杂化，增加操作难度。
$ ]3 j2 N- q5 Y5 {- P: D2 v新旧项目的计价到底如何处理和划分？刘先生没定论，在摇摆，以中标通知书来确定新旧项目的划分没有可操作性，中标通知在2016年4月30日前，开工日期2016年4月30日之后怎么办？我认为，新旧项目在营改增过渡期的计价规则对此必须有明确规定。我认为新项目新办法，旧项目旧办法，就以36号文的《建筑工程施工许可证》和建筑工程承包合同注明的合同开工日期在2016年4月30日前为界。当然，前后会有交叉重叠，会有多交税或少税的情况发生，这是不可避免的，是改革必须经历的阵痛。
. V5 F; O( Q/ q9 k- g以增值税取代营业税是税制进步。增值税法国50年代就有了，并且效果不错。增值税是最复杂的税种，但能消除重复性征税。如果一开始不是营业税制而是增值税制，那么，就没有这么多的改革成本。
结  语
营改增细则建筑业增值税11%可能来自刘晶昕团队的研究成果。所谓税负不变或者略有减轻只是理论测算。按照实际测算，税负增加的企业达到85%以上，而且绝大多数企业税负增加幅度超过90%。
理论和实际两种调研测算结果之所以反差较大，主要是理论测算的方法脱离实际。这种理论测算，是以十分理想的税收环境或者是以错误的假设为前提，即：假设向建筑施工企业提供产品与服务的全社会各行业均实行了增值税，且建筑施工企业无一遗漏的均能取得进项税发票；按实际成本测算进项税额，且不存在小规模纳税人、简易纳税法、进项税比例扣除法、以及诸如节能减排免税等优惠政策和甲方供料等实际问题。
1 z# S; ]7 k, Z建筑材料来源方式较多，增值税进项税额抵扣难度大。
. S# h/ O( k+ Z/ I5 B由于建筑工程承包方式和承包范围的不同，能取得的进项税额发票有的多些，有的少些，有的没有；甲供材料、设备和甲方指定分包工程难以取得增值税专用发票。建筑材料供应商及材料种类“散、杂、小”，如砖瓦、白灰、砂石及零星材料基本上由个体户、杂货店、小规模纳税人供应，个人销售的货物只能代开增值税普通发票。材料进项税额无法正常抵扣，使建筑业实际税负加大。
4 \4 L' y- n$ t: H5 J3 P, g商品混凝土等材料在工程造价中所占比重较大，但其可抵扣的进项税率为3%，而建筑业增值税销项税率为11%。
建筑工程人工费占工程总造价的30%左右，而劳务用工主要来源于建筑劳务公司及零散的农民工。
建筑劳务公司一般纳税人按11%计征增值税销项税，却没有进项税额可抵扣，与原3%营业税率相比，增加8%的税负。建筑劳务公司小规模纳税人按3%征收率征税，不能抵扣，失去竞争优势。
" N: k9 U3 D) q( ~营改增推出后，建筑企业会更多的选择能够开具增值税发票的供应商，当然也会通过提价以消化开票所增加的税金成本，市场定价都是按照成本+合理毛利率的方法定价，行业成本和税负的整体提升最终一定会传导到下游，提高报价。所以营改增推出后，整个社会交易成本大幅上升。
) W( M) m8 K! Q! c4 S3 g% A政府营改增改革是为了结构性减税和消除重复性征税，作为研究机构应该是提供中性的靠谱的研究报告，而不是去论证政策的正确，有时质疑的态度更可取。
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谢谢楼主罗，涨知识

谢谢群主分享，学习了！

学习了！！！

其实不用细分析，国家税收如果因为营改增，增加了税收，那么企业的负担肯定是上去了。